Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Списание дебиторской задолженности. Бухгалтерский практикум». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Другое основание для списания дебиторской задолженности — невозможность взыскать долг в порядке исполнительного производства. В этом случае Служба судебных приставов выносит акт о завершении взыскания долга в связи с невозможностью его осуществления и возвращает исполнительный лист кредитору. На основании соответствующего акта и исполнительного листа фирма-кредитор вправе списать дебиторку.
Должник-гражданин признан банкротом
Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) также признаются долги гражданина, признанного банкротом, по которым он освобождается от дальнейшего исполнения требований кредиторов (считаются погашенными) в соответствии с Законом о банкротстве.
Согласно п. 6 ст. 213.27 этого закона требования кредиторов, не удовлетворенные по причине недостаточности имущества гражданина, считаются погашенными, за исключением случаев, предусмотренных указанным законом.
После завершения расчетов с кредиторами гражданин, признанный банкротом, освобождается от дальнейшего исполнения требований кредиторов, в том числе требований кредиторов, не заявленных при введении реструктуризации долгов гражданина или реализации имущества гражданина (освобождение гражданина от обязательств) (ст. 213.28 Закона о банкротстве). По итогам рассмотрения отчета о результатах реализации имущества гражданина арбитражный суд выносит определение о завершении реализации его имущества.
То есть, если имеется задолженность перед организацией физического лица и это лицо признано банкротом и освобождено от обязательств (в том числе от обязательств перед ней), организация вправе учесть эту задолженность при расчете облагаемой базы.
На основании чего правомерно списывать дебиторку
Когда можно списать дебиторскую задолженность? Правомерно говорить о трех основных сценариях ее списания:
- Списание по факту погашения долга дебитором.
Такое списание не предполагает появления у кредитора каких-либо дополнительных прав либо обязанностей в части налогообложения — если вести речь об основной сумме долга. Исключения будут наблюдаться:- при получении дохода от процентов — в этом случае предстоит начислить и уплатить налог на него;
- когда дебитор — физлицо, не зарегистрированное как ИП, и процентная ставка по займу меньше ставки рефинансирования ЦБ РФ: в этом случае кредитору как налоговому агенту нужно будет исчислить и уплатить налог с материальной выходы дебитора.
Причины образования долгов
Исполнение хозяйственных договоров требует от представителей бизнеса грамотного бухгалтерского учета. Моменты оплаты по сделкам редко совпадают с днями отгрузки товара, завершения работ или оказания услуг. После выставления коммерческого счета компания должна зафиксировать ожидаемую сумму в регистрах. Средства, причитающиеся фирме, отражают в составе дебиторской задолженности.
Само по себе наличие неоплаченных счетов не считается негативным явлением. Это характерная черта активного участия в деловом обороте. Если объем не исполненных контрагентами обязательств растет, руководству надлежит принять меры. Формирование крупных долгов ведет к сокращению оборотного капитала и грозит финансовой нестабильностью.
Специалисты выделяют два типа «дебиторки».
| Текущая (нормальная) | Просроченная | |
|---|---|---|
| Требования возникают по мере исполнения сделок. Так, при отгрузке товара партиями задолженность покупателя формируется нарастающим итогом. Срок же оплаты наступает по завершении договора или в определенный день. К нормальной «дебиторке» отнесены все обязательства с обеспечением | Безнадёжная | Сомнительная |
| Здесь учитываются денежные обязательства, срок давности по которым истек. В группу включают и требования, невозможность исполнения которых подтверждена судом или иным компетентным органом | К категории относят не исполненные контрагентами требования, не имеющие какого-либо обеспечения |
Можно ли списать задолженность, если компания-должник ликвидирована?
В ст. 419 ГК РФ установлено, что ликвидация юридического лица служит основанием для прекращения его обязательств.
Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежной признается дебиторская задолженность, по которой истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым обязательство прекращено из-за невозможности его исполнения (на основании акта государственного органа или ликвидации организации).
Таким образом, списать нереальную к взысканию дебиторку не просто можно, но и нужно. Ведь с несуществующей компании взыскивать нечего и в бухотчетности не должно быть актива под эту дебиторку.
А как быть с налоговым учетом? Когда следует принять в уменьшение налоговой базы по прибыли списание задолженности по ликвидированному контрагенту?
Понятие ликвидации должника
В соответствии со ст. 61 ГК РФ, под ликвидацией юридического лица понимается прекращение его деятельности без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам за исключением случаев, предусмотренных законом.
Это значит, что при ликвидации компании она исключается из Единого государственного реестра юридических лиц. И все ее долги «сгорают». То есть теперь ни она никому, ни ей никто и ничего не должны.
Ликвидация может быть добровольной и принудительной. Разница между ними довольна существенна: при добровольной ликвидации компания сама решает прекратить свою деятельность, а при принудительной ее к этому обязывают контролирующие органы и суд.
Решение о добровольной ликвидации может быть принято:
- При слиянии одной компании с другой. В этом случае две компании в результате слияния прекращают свою деятельность и регистрируется новая.
- При поглощении одной компанией другой: одна компания прекращает свою деятельность и все свое имущество (в том числе долги) передает другой.
- Если при окончании второго года деятельности (или любого последующего) стоимость чистых активов компании (разницы между активами и обязательствами) будет меньше, чем размер уставного капитала (добровольное банкротство по инициативе руководителя фирмы).
- Если руководство решило прекратить деятельность компании. Например, фирма признана убыточной и собственники решили ее закрыть, потому что не видят перспектив развития.
Однако ликвидация может быть не только добровольной, но и вынужденной.
Порядок списания дебиторской задолженности
Порядок списания дебиторской задолженности в бухгалтерском учете следующий. На дату признания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию, то есть на дату истечения срока исковой давности, делается запись на сумму созданного резерва:
- Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам»
- Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» и др.) — нереальный для взыскания долг списан за счет резерва.
Если созданного резерва недостаточно, оформляются проводки:
- Дебет 91 «Прочие доходы и расходы»
- Кредит 62 (60, 76 и др.) — списан нереальный для взыскания долг;
- Дебет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов; —учтена нереальная к взысканию задолженность для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.
На основании чего правомерно списывать дебиторку
Когда можно списать дебиторскую задолженность? Правомерно говорить о трех основных сценариях ее списания:
- Списание по факту погашения долга дебитором.
Такое списание не предполагает появления у кредитора каких-либо дополнительных прав либо обязанностей в части налогообложения — если вести речь об основной сумме долга. Исключения будут наблюдаться:- при получении дохода от процентов — в этом случае предстоит начислить и уплатить налог на него;
- когда дебитор — физлицо, не зарегистрированное как ИП, и процентная ставка по займу меньше ставки рефинансирования ЦБ РФ: в этом случае кредитору как налоговому агенту нужно будет исчислить и уплатить налог с материальной выходы дебитора.
- Списание по факту прощения долга дебитору.
Аналогично каких-либо налоговых прав либо обязанностей у кредитора здесь не появляется, за исключением необходимости исчислить и уплатить налог с материальной выгоды по прощенному долгу физлицу, не зарегистрированному как ИП.
Прощение долга расценивается как безвозмездная передача имущества и потому не может быть включено в расходы (письмо Минфина от 04.04.2012 № 03-03-06/2/34, п. 4 ст. 270 НК РФ). Однако в постановлении Президиума ВАС от 15.07.2010 № 2833/10 предусмотрена возможность списать долг в расходы, если у компании-кредитора есть коммерческий интерес в прощении долга. Но в судебных спорах с ФНС такой расход не всегда удается отстоять (постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2013 № 15АП-13132/13).
- Списание по факту признания задолженности безнадежной.
Здесь ситуация с точки зрения налоговых последствий интереснее: списанный безнадежный долг можно учесть во внереализационных расходах при формировании налоговой базы на ОСН (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). При УСН такой преференции не предусмотрено (письмо Минфина России от 13.11.2007 № 03-11-04/2/274).
Признать долг безнадежным можно, если (п. 2 ст. 266 НК РФ):
- истек срок давности судебного взыскания долга;
- долг аннулирован по причине невозможности его погашения;
- долг аннулирован решением органа власти;
- организация-должник была ликвидирована;
- судебные приставы не смогли взыскать долг за счет имущества дебитора.
Рассмотрим основания для списания дебиторской задолженности в бухучете в силу признания долга безнадежным — с перспективой его включения в расходы, подробнее.
- За счет резерва сомнительных долгов. Одним из источников, за счет которого можно списать дебиторку, является создание резерва по сомнительным долгам. Однако создавать его могут только фирмы, которые определяют выручку по отгрузке. Общий порядок резервирования определяется ст. 266-4 НК РФ. В резерв включают в полном объеме сумму задолженности, срок которой превысил 3 месяца, половинную сумму – если срок от 45-90 дней. Суммы дебиторки, срок которой ниже, не берутся в расчет. При этом резервируется и сумма НДС, ожидающаяся к перечислению от должника. Размер зарезервированных средств ограничен, выше 10% от выручки по периоду — налоговому и расчетному.
- Если резерва в организации нет. Списание дебиторки нужно произвести за счет прочих расходов, т.е она повлияет так или иначе на значение итоговых показателей.
- Источник — чистая прибыль. Решение о списании дебиторской задолженности принимается исключительно общим собранием учредителей, поскольку такие действия напрямую влияют на финансовый результат.
Списание дебиторской задолженности в связи с ликвидацией должника
Дебиторская задолженность, если по таковой срок исковой давности вышел, подлежит списанию в обязательном порядке в соответствии с приказом руководства.
Своевременное списание такой задолженности гарантирует составленной отчётности достоверность, т.к. данные задолженности дебиторов считаются обязательными компонентами учёта пассивов и активов предприятия.
Для учёта налогов списание долгов является необходимым для корректирования налоговой базы и правильного начисление налогов.
Бухгалтеру необходимо знать порядок списания дебиторской задолженности, чтобы правильно оформить проводки, подготовить необходимую документацию и определить, как данная операция повлияет на расчёт налогов.
Ликвидация организации с дебиторской задолженностью
314 НК РФ в 2010 году, не исключает права включения такой суммы в состав внереализационных расходов в 2011 году в силу положений ст. 54 НК РФ.
Мнение арбитров сводится к тому, что невключение расходов в налогооблагаемую базу раннего налогового периода ведет либо к завышению налогооблагаемой прибыли и переплате налога на прибыль, либо к занижению убытка. Таким образом, арбитры посчитали правомерными действия общества по учету безнадежного долга в ином налоговом периоде. Хотелось бы отметить, что подобная судебная практика носит единичный характер и не является общераспространенной.
Оформляем правильно документы
Чтобы свести к минимуму споры с фискальными органами, организации необходимо соблюсти ряд условий при списании безнадежного долга.
Для начала руководитель организации издает приказ о проведении аудита по долгам компании, если такое мероприятие проводится внепланово. В том случае, если инвентаризация долгов проводится планово (по итогам года), то издание специального (отдельного) приказа не требуется.
Инвентаризация долгов компании проводится в составе комиссии, и ее результаты отражаются в акте, который должен быть подписан всеми членами комиссии. По итогам проведенной инвентаризации издается руководителем компании приказ о признании долгов безнадежными и их списании с указанием оснований, предусмотренных ст. 266 НК РФ,
Кроме вышеуказанных документов, обществу для признания долга безнадежным необходимо иметь подтверждающие первичные документы, в частности договор, акт, платежное поручение (если оно было), товарную накладную, выписку из ЕГРЮЛ о ликвидации должника. В случае отсутствия подтверждающих документов налоговые органы вправе исключить такие суммы из состава внереализационных расходов (Постановление ФАС МО от 17.07.2015 N А40-29510/2014, Определение АС Свердловской области от 14.08.2015 N А60-27406/2015).
Отдельно хотелось бы отметить процедуру признания долга безнадежным без наличия первичных документов. В этом случае налогоплательщики производят списание долга с использованием бухгалтерской справки. В данном случае судебные органы поддерживают позицию налоговиков и исключают такие расходы из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (Определение АС Тверской области от 17.03.2015 N А66-18300/2014, Постановление Одиннадцатого ААС от 12.02.2015 N А55-18535/2014, 14 ААС от 26.01.2015 N А66-15812/2013).
Препятствия чиновников
Все вышеописанные процедуры признания долга безнадежным и его списание при ликвидации должника характерны только для юридических лиц. Признать долг нереальным к взысканию и его списать при ликвидации ИП не получится. Такой вывод следует из письма Минфина от 16.09.2015 N 03-03-06/53157, согласно которому, даже если гражданин перестал числиться ИП, он продолжает нести перед кредиторами имущественную ответственность по своим обязательствам (ст. 24 ГК РФ).
Более того, есть довольно любопытное письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 23 мая 2017 г. N 03-03-06/2/31460. По мнению чиновников, даже после завершения расчетов с кредиторами долги гражданина-банкрота не могут быть признаны безнадежными и списаны, так как судебный акт не является основанием для признания задолженности безнадежной в целях исчисления налога на прибыль.
Как мы видим из всего вышеописанного, чиновники всегда будут стремиться создавать препятствия для налогоплательщиков в вопросах уменьшения налогооблагаемой базы.
Особенности ликвидации компании в упрощенном порядке
Необходимо отметить, что компания F (юридическое лицо, образованное в результате реорганизации в форме слияния, в том числе с компанией C) была исключена из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо.
В силу ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ юридическое лицо, которое в течение последних 12 месяцев, предшествующих моменту принятия регистрирующим органом соответствующего решения, не представляло документы отчетности, предусмотренные законодательством РФ о налогах и сборах, и не осуществляло операций хотя бы по одному банковскому счету, признается фактически прекратившим свою деятельность. По данным основаниям компания F была исключена из ЕГРЮЛ.
Подпунктом 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются суммы безнадежных долгов, а в случае, если организация-налогоплательщик приняла решение о создании резерва по сомнительным долгам, — суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. При этом безнадежными (нереальными к взысканию) в силу п. 2 ст. 266 НК РФ признаются те долги перед организацией-налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Примечание. По общему правилу срок исковой давности составляет три года (ст. 196 ГК РФ). Начинается он с того момента, когда организация узнала или должна была узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 ГК РФ).
К сведению. С 01.01.2013 безнадежными также признаются долги, взыскание которых невозможно в силу постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенного в порядке, установленном Законом N 229-ФЗ, в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:
— невозможность установления места нахождения должника, его имущества либо получения сведений о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или других кредитных организациях;
— отсутствие у должника имущества, на которое может быть обращено взыскание, если при этом все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.
Итак, признание и списание безнадежных долгов возможно:
- при истечении срока исковой давности по таким долгам;
- при прекращении обязательства в соответствии с гражданским законодательством из-за невозможности его исполнения;
- при принятии акта госорганом;
- при ликвидации организации-контрагента.
В силу п. 8 ст. 63 ГК РФ ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо — прекратившим существование после внесения записи об этом в ЕГРЮЛ. Тем не менее данное событие не всегда считается признаком ликвидации организации.
Во всяком случае исключение недействующей организации из ЕГРЮЛ в порядке, предусмотренном ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ, не является ликвидацией. Данная позиция выражена в Письмах Минфина России от 11.12.2012 N 03-03-06/1/649, от 08.11.2012 N 03-03-06/1/577, от 07.07.2008 N 03-03-06/1/309, от 27.07.2005 N 03-01-10/6-347.
В данном случае в п. 8 ст. 22 Закона N 129-ФЗ предусмотрена защита кредиторов, так как исключение недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ в упрощенном порядке может быть обжаловано в течение года со дня, когда они узнали или должны были узнать о нарушении своих прав.
Как списать дебиторскую задолженность при ликвидации организации
Списанная задолженность должна в течение пяти лет учитываться на забалансовом счете 007 (п. 77 Положения по бухучету № 34н). Столько же лет хранятся и документы, послужившие основанием для такого списания (ст. 29 закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.11 3 402-ФЗ).
- подать уточненную декларацию по налогу на прибыль — ведь данные расходы относятся к прошлому периоду, а за него компания уже отчиталась (абз. 1 п. 1 ст. 54 НК РФ);
- провести списание текущим периодом, потому что ошибки и искажения при расчете налоговой базы, которые привели к увеличению налога к уплате, можно исправлять текущим периодом (абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ, письмо Минфина РФ от 07.12.2012 № 03-03-06/2/127).
Списание дебиторской задолженности в налоговом учете
Списать в расходы нереальную к получению дебиторку могут только организации, считающие налог на прибыль методом начисления. Соответственно, упрощенцы и плательщики ЕНВД учесть безнадежный долг в расходах не могут (письмо Минфина России от № 03-11-04/2/274). Индивидуальные предприниматели на ОСНО также не вправе провести процедуру списания дебиторской задолженности .
В учете для целей налогообложения алгоритм ликвидации дебиторки зависит от того, был ли создан резерв для сомнительных долгов. Если он есть, то предприятие осуществляет списание дебиторской задолженности за счет резерва, а непокрытую резервом часть долга относит на внереализационные расходы. Если резерв не сформирован, то списание дебиторки производится на внереализационные расходы. Расход признается по мере наступления даты самого раннего события:
- истек срок исковой давности;
- в реестре юрлиц появилась запись о прекращении работы должника;
- поступили документы от судебных приставов.
Подтверждающие документы для целей налогового учета следует хранить не менее 4 лет.
Если вы заплатили аванс поставщику, а затем признали этот долг безнадежным, то принятый к вычету НДС нужно восстановить.
Однако в этом вопросе есть определенные нюансы, изучить которые можно в нашей статье«Как учитывать суммы НДС при списании дебиторской задолженности» .
Обязанность компании — отслеживать течение срока кредиторской задолженности.
Списание долга необходимо проводить в том месяце, в котором этот срок истёк.
Далее бухгалтер должен пересчитать налог на прибыль за весь период после срока исковой давности. Списанный долг включается в доход компании и подаётся в ФНС с уточнённой декларацией.
Провести списание необходимо следующим образом:
- сравнить данные сальдо и баланса в расчётах ведомостей;
- оформить неунифицированный акт, который отражён в нормативных документах организации или использовать форму ИНВ-17;
- сделать бухгалтерскую справку с указанием данных для проводки: реквизиты договора, акт выполненных работ, накладные, срок давности и сумма долга;
- создать приказ на списание просроченного долга.